1. Les instructions comptables (M14, M52, M71 …)

Les instructions comptables permettent aux services de l’ordonnateur et à ceux du comptable public d’assurer un suivi exhaustif des opérations liées au cycle d’exploitation de la collectivité (dépenses et recettes) mais aussi concernant toutes les opérations d’ordre patrimonial de celle-ci (gestion des immobilisations).

Selon la collectivité, l’instruction comptable est différente. Ainsi, pour le bloc communal (communes et EPCI), l’instruction comptable s’appelle la M14. Pour les départements, il s’agit de la M52, pour les régions, la M71, pour les SDIS, la M61, etc.

On notera que depuis l’apparition des métropoles, une nouvelle instruction codificatrice importante a vu le jour, il s’agit de la M57.

La lettre « M » de « M14 » signifie « instruction ministérielle d’ordre financier », tandis que le nombre « 14 » fait référence aux différentes versions de cette même instruction. En l’occurrence, la M14 correspond à la 4^ème mouture actuellement en vigueur. Sans rentrer dans le détail, on précisera que ces différentes instructions comptables sont toutes inspirées du plan comptable général qui s’applique à la comptabilité des entreprises du secteur privé.

Enfin, à côté des instructions comptables (M14, M52, M71, M57 …) permettant de suivre en comptabilité les activités relevant de services à caractère administratif (SPA), il existe des instructions comptables plus spécifiques que les collectivités locales devront utiliser lorsqu’elles géreront leurs services publics à caractère industriel et commercial (SPIC).

Il s’agit des instructions comptables M4 qui se déclinent en différentes versions selon l’activité concernée (M43 pour les transports publics, M49 pour les réseaux d’eau et d’assainissement, etc.).

Dans chaque instruction comptable, on trouve les différentes classes, chapitres, articles et sous-articles que devra obligatoirement utiliser la collectivité pour suivre l’exécution de son budget en fonctionnement comme en investissement. Ainsi, en utilisant une même « trame » de lecture comptable, l’ensemble des acteurs du budget (ordonnateur, assemblée délibérante, comptable public, CRC, administrés) dispose de points de repère, de comparaison et de contrôle qui sont communs.

1.1. Les classes comptables

Les recettes et les dépenses de la collectivité sont « classées » selon le plan comptable général qui répartit les opérations par grandes catégories.

Il existe 8 classes comptables. Quatre seront principalement utilisés par l’ordonnateur, il s’agira de la classe 1 pour les opérations liées notamment aux subventions reçues ou aux emprunts souscrits ; la classe 2 pour les opérations liées aux immobilisations de la collectivité ; la classe 6 pour les achats courants et enfin, la classe 7 pour réaliser les recettes courantes.

D’autres classes seront utilisées par le comptable public et uniquement par lui, comme la classe 4 pour le suivi des comptes de tiers (fournisseurs, redevables …) et la classe 5 pour la gestion notamment du compte bancaire de la collectivité souvent appelé « compte au Trésor ».

1.2. Les chapitres, articles et sous-articles

Les classes comptables se décomposent en chapitres (constitués de 2 chiffres), articles (constitués d’au moins 3 chiffres) et les sous-articles (constitués d’au moins 4 chiffres et que l’on appelle aussi parfois comptes d’imputation).

Ainsi, le numéro de chaque classe (qui comprend un seul chiffre) constitue le premier chiffre de tous les chapitres, articles et sous-articles de l’instruction comptable concernée. Cette organisation du plan comptable de la collectivité permettra d’assurer un suivi très précis des opérations réalisées en les individualisant selon leur objet.

Ainsi, par exemple, si l’ordonnateur veut effectuer une dépense d’achat de fournitures d’entretien, il devra utiliser le compte 60631, lequel peut se lire, de manière comptable, grâce à la décomposition suivante :

6 = classe pour les dépenses courantes

60 = chapitre pour les achats courants

606 = article pour les achats non stockés de matières et fournitures

60631 = sous-article pour les fournitures d’entretien

1.3. Les sections de fonctionnement et d’investissement

L’ensemble des sections, chapitres, articles et sous-articles vont être ensuite ventilés entre la section de fonctionnement et la section d’investissement de la collectivité.

La section de fonctionnement (SF) permet de retracer les opérations d’achat et de recette ayant un caractère usuel, tandis que la section d’investissement (SF) est réservée aux opérations de recette et de dépense concernant le patrimoine de la collectivité, c’est-à-dire les biens qu’elle utilisera durablement pour l’accomplissement de ses missions.

Ainsi, par exemple, le véhicule des agents du service technique de la collectivité se trouvera inscrit à la section d’investissement, en classe 2 (au sous-article 2182), dans la mesure où il a vocation à être utilisé pendant plusieurs années contrairement aux biens de la section de fonctionnement qui sont par définition non pérennes et disparaissent, en principe, au bout d’un an par consommation ou usure.

Représentation simplifiée des opérations par sections, classes, articles et sous-articles

2. Le principe de séparation de l’ordonnateur et du comptable public

Contrairement aux règles de la comptabilité privée, dans la sphère publique, deux acteurs différents s’opposent : l’ordonnateur et le comptable public.

2.1. Le principe

Selon ce principe, l’ordonnateur n’a pas le droit de manipuler l’argent public. Seul le comptable public peut le faire. Il appartient donc à ce dernier, sur ordre de l’ordonnateur, d’encaisser ou de décaisser les deniers de la collectivité. A contrario, le comptable public n’a pas le droit de décider de sa propre initiative d’engager des dépenses au nom de la collectivité ou d’émettre des ordres de recette à son nom.

Cette séparation des ordonnateurs et des comptables publics est l’un des grands principes comptables spécifiques au secteur public que ne connaissent pas les entités relevant des règles de la comptabilité privée. Ce principe poursuit une double finalité :

• Une finalité de contrôle, en permettant de repérer les erreurs et irrégularités en amont, avant que l’argent n’ait quitté la caisse publique ;
• Une finalité de probité, car le contrôle réciproque empêche l’ordonnateur ou le comptable public de faire un usage illicite de l’argent public.

Conséquences de la séparation entre l’ordonnateur et le comptable en matière de contrôle et de responsabilité en dépense

2.2.L’exception : les régies

Les régies de recettes et d’avances constituent une exception importante au principe de séparation entre l’ordonnateur et le comptable public. Grâce à cette exception, un représentant de l’ordonnateur, appelé régisseur, pourra en lieu et place du comptable public assurer des opérations physiques d’encaissement de recettes ou de paiement de dépenses.

En effet, il disposera de moyens de paiement (comme des espèces liquides dans sa caisse, une carte bancaire ou un chéquier) lui permettant d’effectuer des opérations de dépense et de recette sans en faire valider a priori la régularité par le comptable assignataire de la régie.

Ainsi, en permettant à un autre agent que le comptable public d’intervenir dans le maniement physique des deniers publics, on facilite les opérations de recettes et de dépenses de la collectivité.

En recettes, par exemple, cela permettra plus facilement aux usagers du service public local de payer les biens et prestations ainsi obtenues auprès de la collectivité (comme par exemple le paiement en liquide des factures de cantines scolaires pour les enfants fréquentant les écoles de la commune directement à l’école si le régisseur s’y trouve).

Il existe trois catégories de régies qui sont toutes créées à l’initiative de l’assemblée délibérante et de l’ordonnateur de la collectivité avec autorisation préalable du comptable public :

• Les régies d’avances pour payer « par avance » des dépenses avec régularisation comptable a posteriori ;
• Les régies de recettes pour encaisser directement les produits d’un service ;
• Les régies mixtes qui permettent à la fois des opérations de dépenses et de recettes.

Grâce à une régie d’avances, le régisseur, qui sera de préférence un agent de la collectivité (et non pas un élu pour éviter la qualification de « gestion de fait »), pourra payer directement des fournisseurs pour de petites dépenses.

Il y aura ainsi « une caisse » dans la collectivité avec de l’argent liquide en provenance du compte au Trésor de la collectivité (le régisseur devant pour l’alimenter se rendre auprès du comptable public afin d’y percevoir des liquidités).

Une fois la dépense réalisée, le régisseur devra faire valider par le comptable assignataire l’opération entreprise afin d’obtenir la reconstitution de sa caisse (le remboursement des sommes dépensées).

La responsabilité du régisseur ici est grande car si le comptable considère que la dépense effectuée par l’intermédiaire de la régie d’avances est irrégulière, il pourra alors demander au régisseur de rembourser lui-même la dépense incriminée, c’est-à-dire en puisant sur ses fonds personnels.

Ce pouvoir particulier du comptable public sur le régisseur fait que lorsqu’il agit dans le cadre de sa régie, ce dernier ne relève plus de l’autorité hiérarchique classique. L’agent de la collectivité est placé sous l’autorité du comptable assignataire et non plus de l’exécutif local qui ne pourra pas lui donner d’instructions ou d’ordres dans l’accomplissement de ses missions de régisseur.

Les régies de recettes sont également très courantes dans les collectivités (elles sont même plus répandues que les régies d’avances). Ici, il ne s’agira pas d’effectuer une dépense mais au contraire d’encaisser un produit. Le régisseur de recette disposera souvent de la possibilité d’encaisser la somme par divers moyens de paiement. En liquide, bien évidemment, mais aussi par toutes autres facilités de paiement que la collectivité aura accepté de mettre en place, comme le paiement par carte bancaire, virement, prélèvement, chèques bancaires, etc.

Le régisseur de recettes se trouve exposé aux mêmes responsabilités que le régisseur d’avances en cas d’erreur notamment dans l’encaissement des recettes (par exemple, si des fonds venaient à manquer dans sa caisse suite à un rendu de monnaie inexact).

Enfin, les régies mixtes permettent aux régisseurs de réaliser à la fois des opérations de dépenses et de recettes selon les mêmes règles que celles présentées ci-dessus.